Risques d'audit pour les sociétés étrangères dans le cadre du système fiscal territorial de Hong Kong

Comprendre le cadre fiscal de Hong Kong applicable aux sociétés étrangères

Le régime d’imposition territorial de Hong Kong présente à la fois des possibilités et des défis de conformité pour les sociétés étrangères. Si la cité-État n’impose que les bénéfices générés à l’intérieur de ses frontières, l’Inland Revenue Department (IRD) exerce une surveillance rigoureuse afin de prévenir l’évitement fiscal. Pour les sociétés étrangères exerçant leurs activités à Hong Kong ou par son intermédiaire, il est essentiel de comprendre les obligations fiscales et les risques de contrôle fiscal afin d’éviter des sanctions coûteuses et de rester en conformité.

Avec plus de 53 conventions globales visant à éviter la double imposition (CDTA) en vigueur en 2025, Hong Kong constitue une plateforme stratégique pour les activités internationales. Toutefois, les évolutions réglementaires récentes, notamment le régime d’exonération des revenus de source étrangère (FSIE) et la mise en œuvre du Pilier Deux de BEPS 2.0, ont considérablement accru les exigences de conformité applicables aux entreprises multinationales.

Obligations fiscales des sociétés étrangères à Hong Kong

Principe de territorialité de l’impôt

Le cadre fiscal de Hong Kong repose sur une base territoriale : seuls les bénéfices réalisés à Hong Kong ou provenant de Hong Kong sont soumis à l’impôt sur les bénéfices. Ce principe s’applique de la même manière aux résidents et aux non-résidents. Dans ce système, une société résidente de Hong Kong peut réaliser des bénéfices à l’étranger sans être imposée, tandis qu’à l’inverse, un non-résident peut être assujetti à l’impôt sur les bénéfices réalisés à Hong Kong.

La détermination de la source des bénéfices repose sur une analyse des faits et circonstances, axée sur le lieu où se déroulent les activités génératrices de bénéfices. L’IRD tient notamment compte du lieu où les contrats sont négociés et conclus, du lieu où les biens sont fabriqués ou les services exécutés, ainsi que du lieu où les décisions commerciales sont prises.

Obligations d’immatriculation

Les sociétés étrangères qui s’implantent à Hong Kong sont soumises à des obligations d’immatriculation au titre de la Companies Ordinance et de la Business Registration Ordinance :

Régime d’imposition des bénéfices à deux taux

Hong Kong applique un régime d’imposition des bénéfices à deux taux, qui concerne aussi bien les sociétés locales que les sociétés étrangères réalisant des bénéfices imposables de source hongkongaise :

• Premiers HKD 2 millions de bénéfices imposables : imposés au taux de 8.25%
• Bénéfices excédant HKD 2 millions : imposés au taux de 16.5%

Ces taux demeurent inchangés pour l’année d’imposition 2024/25 et continuent de s’appliquer en 2025. Il convient de souligner que Hong Kong ne prélève aucun impôt sur les plus-values, aucun impôt sur les dividendes versés à l’étranger, ni aucune retenue à la source sur les paiements d’intérêts.

Risques liés à l’établissement stable (PE)

Ce qui constitue un établissement stable à Hong Kong

L’existence d’un établissement stable constitue un seuil déterminant qui déclenche des obligations fiscales pour les sociétés étrangères. En droit fiscal interne hongkongais, un établissement stable est défini comme « une succursale, un siège de direction ou un autre lieu d’activité ». Toutefois, les conventions de Hong Kong visant à éviter la double imposition prévoient souvent des définitions plus détaillées, susceptibles de différer du droit interne.

La création d’un établissement stable à Hong Kong a des conséquences fiscales importantes : les bénéfices réputés de source hongkongaise et attribuables à cet établissement deviennent soumis à l’impôt hongkongais sur les bénéfices. Cela nécessite une comptabilité appropriée, le dépôt de déclarations fiscales auprès de l’IRD et, éventuellement, des contrôles fiscaux.

Situations présentant un risque élevé de constitution d’un établissement stable

Les entreprises étrangères doivent être particulièrement attentives à certaines activités qui augmentent sensiblement le risque de constitution d’un établissement stable :

Gestion des risques d’établissement stable

Une gestion efficace du risque d’établissement stable exige des mesures préventives de conformité et une documentation rigoureuse. Les entreprises étrangères ne peuvent se permettre de négliger le rôle essentiel d’une tenue méticuleuse des documents et d’accords soigneusement structurés pour démontrer à l’IRD l’étendue de leur présence opérationnelle. Les principales stratégies comprennent :

• Planification de la structure : évaluer soigneusement les modèles d’activité afin de limiter toute présence non nécessaire à Hong Kong
• Contrats d’agence : veiller à ce que les agents exercent leur activité de manière indépendante, sans pouvoir de conclure des contrats
• Documentation : conserver des dossiers complets établissant où les contrats sont négociés, conclus et exécutés
• Politiques de télétravail : mettre en place des protocoles clairs pour les salariés travaillant à distance depuis Hong Kong
• Analyse des conventions de double imposition : tirer parti des définitions favorables de l’établissement stable prévues par les conventions applicables

Obligations de retenue à la source pour les non-résidents

Absence de retenue à la source sur les dividendes et les intérêts

Hong Kong se distingue sur le plan international par l’absence de retenue à la source sur les dividendes ou les intérêts versés aux non-résidents. Il s’agit d’un avantage significatif pour les investisseurs et prêteurs étrangers, qui permet aux capitaux de circuler librement sans coût fiscal supplémentaire.

Retenue à la source sur les redevances

Les redevances versées aux non-résidents au titre de l’utilisation de droits de propriété intellectuelle à Hong Kong sont soumises à une retenue à la source. Les taux varient en fonction du lien entre le payeur et le bénéficiaire :

Artistes du spectacle et sportifs

Des règles particulières de retenue à la source s’appliquent aux artistes du spectacle et aux sportifs non résidents se produisant à Hong Kong :

• Engagement direct : retenue à la source de 10% sur les paiements effectués directement à l’artiste ou au sportif
• Agent personne physique ou société de personnes : retenue à la source de 10% lorsque le paiement est effectué par l’intermédiaire d’un agent non résident constitué sous la forme d’une personne physique ou d’une société de personnes
• Agent constitué en société : retenue à la source de 11% lorsque le paiement est effectué par l’intermédiaire d’un agent non résident constitué en société

Régime d’exonération des revenus de source étrangère (FSIE)

Présentation et champ d’application

À compter du 1 janvier 2023, Hong Kong a mis en œuvre un régime FSIE remanié en réponse aux préoccupations de l’Union européenne concernant les pratiques fiscales dommageables. Dans le cadre de ce régime, quatre catégories de revenus de source étrangère perçus à Hong Kong par des entités d’entreprises multinationales (MNE) sont réputées de source hongkongaise et soumises à l’impôt sur les bénéfices, sauf si des conditions d’exonération spécifiques sont remplies :

• Revenus d’intérêts
• Revenus de dividendes
• Gains de cession de participations
• Revenus de propriété intellectuelle (IP)

À compter du 1 janvier 2024, le champ d’application a été élargi aux gains de cession d’actifs autres que les participations. Il convient de souligner que ce régime s’applique uniquement aux membres de groupes multinationaux, et non aux sociétés purement nationales ni aux entités autonomes.

Conditions d’exonération

Pour maintenir l’exonération fiscale des revenus de source étrangère, les entités d’entreprises multinationales doivent satisfaire soit à la condition de substance économique, soit à la condition de participation :

Condition de substance économique :

• L’entité doit exercer à Hong Kong des activités économiques suffisantes en rapport avec les revenus concernés
• L’IRD examine l’ensemble des faits et circonstances au cas par cas
• Les seuils minimaux comprennent des effectifs, des locaux et des dépenses d’exploitation suffisants

Condition de participation (pour les dividendes et les gains de cession) :

• L’entité doit être résidente fiscale de Hong Kong ou y disposer d’un établissement stable auquel les revenus sont attribuables
• Détention continue d’une participation d’au moins 5% pendant les 12 mois précédant la naissance du droit aux revenus

Défis de conformité

Le régime FSIE accroît considérablement les obligations documentaires et de conformité des entités d’entreprises multinationales. Les sociétés doivent conserver des dossiers détaillés démontrant leur substance économique, notamment les dossiers du personnel, les baux de bureaux, les justificatifs de dépenses et les preuves relatives à la prise de décision. Compte tenu des risques plus élevés d’érosion de la base d’imposition et de transfert de bénéfices associés aux groupes multinationaux, l’IRD examine attentivement ces demandes d’exonération lors des contrôles fiscaux.

Conventions de double imposition et certificat de résidence

Réseau conventionnel de Hong Kong

En 2025, Hong Kong a signé des conventions globales visant à éviter la double imposition (CDTA) avec 53 juridictions, et des négociations sont en cours avec 19 pays supplémentaires. Parmi les ajouts récents figurent le Bangladesh et la Croatie, dont les conventions sont entrées en vigueur en décembre 2024 et sont applicables à compter du 1 avril 2025.

Ces conventions procurent des avantages essentiels, notamment :

• Des crédits d’impôt au titre des impôts acquittés à l’étranger
• Des exonérations de certains impôts
• Des taux réduits de retenue à la source sur les paiements transfrontaliers
• Une sécurité quant aux définitions de l’établissement stable et aux règles d’attribution des bénéfices
• Des procédures amiables de règlement des différends

Exigences relatives au certificat de résidence (CoR)

Le certificat de statut de résident est un document officiel délivré par l’IRD attestant la résidence fiscale à Hong Kong aux fins de l’obtention des avantages prévus par les conventions de double imposition. En l’absence d’un CoR valide, les administrations fiscales étrangères appliquent généralement les taux ordinaires de retenue à la source prévus par leur droit interne, lesquels peuvent être sensiblement supérieurs aux taux conventionnels.

Informations essentielles sur le CoR :

Les sociétés devraient demander leurs CoR bien avant les opérations transfrontalières envisagées afin de pouvoir bénéficier des avantages conventionnels au moment voulu. L’exigence de qualité de bénéficiaire effectif mérite une attention particulière, car les montages faisant intervenir des entités relais peuvent entraîner le refus des avantages conventionnels.

Risques de contrôle fiscal et surveillance de l’IRD

Les demandes d’exonération des bénéfices de source étrangère passées au crible

L’IRD contrôle chaque demande d’exonération fiscale de bénéfices de source étrangère afin de vérifier que les bénéfices sont effectivement réalisés hors de Hong Kong. Compte tenu également du taux favorable d’imposition des sociétés à Hong Kong, les autorités fiscales se montrent particulièrement vigilantes à l’égard des entreprises qui tentent d’élargir abusivement la définition des revenus « de source étrangère ».

Les procédures de contrôle peuvent aller de brefs échanges de courriels à des enquêtes de plusieurs mois. L’IRD peut demander une documentation exhaustive comprenant :

• Les contrats avec les clients et les fournisseurs
• Les factures et les documents d’expédition
• Les relevés bancaires (des comptes à Hong Kong et à l’étranger)
• Les relevés des opérations SWIFT/IBAN
• Les baux de bureaux (à Hong Kong et à l’étranger)
• Les registres de paie de tous les salariés
• Les relevés des déplacements du personnel clé
• Les procès-verbaux des réunions du conseil d’administration indiquant où les décisions ont été prises
• Les états financiers audités distinguant les revenus de source étrangère des revenus de source hongkongaise

Conséquences du rejet des demandes d’exonération à l’issue d’un contrôle

Lorsque l’IRD rejette une demande d’exonération fiscale au titre de bénéfices de source étrangère, les conséquences comprennent :

• Assujettissement immédiat à l’impôt : les bénéfices auparavant exonérés deviennent imposables à Hong Kong pour l’année concernée
• Impositions rétroactives : l’IRD peut revenir sur la qualification de source étrangère précédemment admise et établir des impositions au titre d’années antérieures
• Pénalités et intérêts : les pénalités de retard de paiement peuvent atteindre initialement 10%, puis 50% en cas de récidive
• Impositions estimatives : si la documentation est insuffisante, l’IRD peut établir des impositions estimatives fondées sur des références sectorielles
• Obligation de paiement immédiat : les montants mis en recouvrement doivent être acquittés même s’ils sont contestés

Domaines présentant un risque élevé de contrôle pour les sociétés étrangères

Bonnes pratiques de conformité et atténuation des risques

Mettre en place des systèmes documentaires rigoureux

La constitution proactive de la documentation constitue le principal moyen de défense lors des inspections et contrôles fiscaux. Les sociétés étrangères devraient mettre en place des procédures complètes de tenue des documents couvrant :

• Documents contemporains des faits : consigner les décisions, opérations et activités au moment où elles interviennent, et non rétrospectivement
• Séparation des activités : distinguer clairement les activités hongkongaises des activités à l’étranger dans les systèmes comptables
• Gestion des contrats : conserver des dossiers complets indiquant le lieu de négociation, le lieu de signature et le lieu d’exécution
• Conservation des courriels : conserver les courriels professionnels attestant le lieu où se déroulent les décisions et négociations essentielles
• Documentation des déplacements : suivre les déplacements des salariés et les activités professionnelles dans les différentes juridictions

Bilans annuels de conformité fiscale

Les sociétés étrangères devraient procéder à des bilans réguliers de leur situation fiscale portant sur :

• Évaluation du risque d’établissement stable : examiner les activités, le personnel et les installations afin d’identifier les éléments susceptibles de constituer un établissement stable
• Analyse de la source des bénéfices : vérifier que la répartition des bénéfices entre les activités hongkongaises et les activités à l’étranger demeure appropriée
• Examen des prix de transfert : s’assurer que les prix des opérations entre parties liées restent conformes au principe de pleine concurrence
• Conformité au régime FSIE : pour les entités d’entreprises multinationales, confirmer que les conditions de substance économique ou de participation demeurent remplies
• Conformité des retenues à la source : examiner tous les paiements aux non-résidents afin de vérifier que les retenues appropriées sont effectuées

Faire appel à des conseillers professionnels

La complexité de la conformité fiscale à Hong Kong pour les sociétés étrangères justifie un accompagnement professionnel. Les conseillers fiscaux peuvent fournir :

• Des conseils de structuration en amont afin de limiter les risques d’établissement stable et d’optimiser l’efficacité fiscale
• Des études et une documentation sur les prix de transfert
• Une assistance pour les demandes d’exonération des bénéfices de source étrangère et les demandes de renseignements de l’IRD
• Une analyse des conventions de double imposition et une assistance aux demandes de CoR
• La préparation des déclarations fiscales et la représentation lors des contrôles

Tirer parti du dispositif hongkongais de prorogation groupée des délais

Le dispositif de prorogation groupée des délais de l’IRD permet aux représentants fiscaux d’obtenir des prorogations automatiques pour le dépôt des déclarations d’impôt sur les bénéfices. Les sociétés étrangères devraient faire appel à des représentants fiscaux qualifiés afin de bénéficier de ce dispositif, qui leur donne davantage de temps pour préparer des déclarations exactes et complètes tout en évitant les pénalités pour dépôt tardif.

Maintenir la transparence avec l’IRD

En cas d’incertitude sur le traitement fiscal, envisager les mesures suivantes :

• Décisions anticipées : demander à l’IRD des décisions anticipées formelles sur des questions précises de traitement fiscal
• Divulgation proactive : si des problèmes potentiels sont identifiés, une divulgation volontaire avant un contrôle peut réduire les pénalités
• Communication claire : répondre rapidement et de manière exhaustive aux demandes de renseignements de l’IRD, en fournissant une documentation bien organisée
• Représentation professionnelle : faire appel à des professionnels de la fiscalité pour gérer les échanges complexes avec l’IRD

Évolutions en 2025 : mise en œuvre du Pilier Deux de BEPS 2.0

Règles d’imposition minimale mondiale

Hong Kong a adopté une législation interne mettant en œuvre les règles GloBE (règles globales de lutte contre l’érosion de la base d’imposition) dans le cadre du Pilier Deux de BEPS 2.0, la règle d’inclusion du revenu (IIR) et l’impôt complémentaire minimum de Hong Kong (HKMTT) prenant effet pour les exercices ouverts à compter du 1 janvier 2025.

Ces règles instaurent un taux effectif minimum mondial d’imposition de 15% pour les groupes multinationaux dont le chiffre d’affaires consolidé dépasse EUR 750 millions. Les principales conséquences comprennent :

• Assujettissement à un impôt complémentaire : lorsque le taux effectif d’imposition d’un membre du groupe dans une juridiction est inférieur à 15%, un impôt complémentaire peut être prélevé
• Application du HKMTT : Hong Kong peut percevoir un impôt complémentaire sur les bénéfices hongkongais soumis à un taux effectif inférieur à 15%
• Application de l’IIR : les sociétés mères à Hong Kong peuvent être redevables d’un impôt complémentaire au titre de leurs filiales faiblement imposées dans le monde
• Régimes de protection : des régimes de protection transitoires et permanents peuvent prévoir des allégements dans certaines circonstances

Considérations de conformité et de planification

Les groupes multinationaux exerçant des activités à Hong Kong devraient :

• Évaluer s’ils atteignent le seuil de chiffre d’affaires de EUR 750 millions
• Calculer les taux effectifs d’imposition dans toutes les juridictions afin d’identifier les obligations potentielles d’impôt complémentaire
• Évaluer l’incidence du régime hongkongais à deux taux (8.25%/16.5%) sur les calculs du taux effectif d’imposition
• Envisager les possibilités de restructuration avant les dates de mise en œuvre du Pilier Deux
• Mettre en place des systèmes permettant de satisfaire aux obligations relatives à la déclaration d’information GloBE
• Examiner les incidences sur les provisions pour impôts et les états financiers

Obligations de conservation des documents

La législation hongkongaise impose aux entreprises de conserver des documents suffisants sur leurs revenus et dépenses afin de permettre la détermination aisée des bénéfices imposables. Ces documents doivent comprendre :

• Le détail de toutes les opérations commerciales et professionnelles
• Les factures et reçus justificatifs
• Les relevés bancaires de tous les comptes
• Les contrats et accords
• Les livres comptables et grands livres
• Les registres de paie
• Les documents d’importation et d’exportation

Durée de conservation : l’IRD impose une durée minimale de conservation de sept ans à compter de la date de l’opération. Cette longue durée reflète la faculté de l’IRD de réexaminer les impositions en cas de fraude, d’évasion fiscale délibérée ou de négligence.

Les sociétés étrangères devraient mettre en place des politiques systématiques de conservation des documents garantissant l’accessibilité des archives en cas de contrôle.

Échéances déclaratives et sanctions

Calendrier des déclarations d’impôt sur les bénéfices

L’IRD émet les déclarations d’impôt sur les bénéfices le premier jour ouvrable d’avril de chaque année. Les principales échéances sont les suivantes :

• Délai ordinaire de dépôt : un mois à compter de la date d’émission (généralement début mai)
• Prorogation groupée : les représentants fiscaux peuvent obtenir des prorogations, généralement jusqu’à la mi-août ou la mi-novembre
• Première déclaration : les sociétés nouvellement constituées reçoivent généralement leur première déclaration 18 mois après leur constitution

Barème des sanctions

Système d’impôt provisionnel

Hong Kong applique un système d’impôt provisionnel obligeant les contribuables à verser l’impôt à l’avance sur la base des bénéfices imposables de l’année précédente. Les sociétés étrangères doivent comprendre les éléments suivants :

• Calendrier de paiement : l’impôt provisionnel de l’année suivante est payable en même temps que l’impôt définitif de l’année en cours
• Exception pour la première année : aucun impôt provisionnel n’est prélevé au titre de la première année d’imposition
• Demandes d’ajustement : les sociétés prévoyant une baisse importante de leurs bénéfices peuvent demander une réduction de l’impôt provisionnel
• Intérêts sur les trop-versés : si l’impôt provisionnel excède l’impôt définitif, les montants excédentaires sont remboursés sans intérêts

Le défaut de paiement de l’impôt provisionnel dans les délais entraîne les mêmes sanctions que le paiement tardif de l’impôt définitif, ce qui rend la planification de trésorerie essentielle pour les sociétés étrangères.