Régime FSIE à Hong Kong : exigences en matière de déclaration et de conformité

Introduction au régime FSIE de Hong Kong

Le régime d'exemption des revenus de source étrangère (FSIE) de Hong Kong représente une évolution significative du cadre fiscal du territoire. Promulgué par l'ordonnance de 2022 sur le revenu intérieur (modification) (imposition des revenus de source étrangère spécifiés), ce régime répond aux préoccupations internationales concernant l'érosion de la base d'imposition et le transfert de bénéfices (BEPS) tout en maintenant le principe de territorialité de l'impôt de Hong Kong.

Le régime introduit des exigences de substance économique pour certains types de revenus passifs de source étrangère perçus par les membres de groupes d'entreprises multinationales (EMN) opérant à Hong Kong. Cela garantit que les revenus de source étrangère continuent de bénéficier d'une exemption fiscale uniquement lorsque des activités économiques réelles sont menées à Hong Kong.

Comprendre le Cadre FSIE

Qui est Assujetti au Régime FSIE ?

Le régime FSIE s'applique spécifiquement aux membres de groupes d'entreprises multinationales (EMN) exerçant un commerce, une profession ou une activité à Hong Kong, quelle que soit la taille de leurs revenus ou de leurs actifs. Il est important de noter que les particuliers et les entreprises nationales qui ne font pas partie d'un groupe multinational ne sont **pas assujettis** au régime FSIE et ne sont pas affectés par ces exigences.

Un groupe EMN est généralement défini comme un groupe qui comprend des entités résidentes dans plus d'une juridiction ou qui possède des actifs ou des opérations dans plus d'une juridiction. Cette approche ciblée reflète les risques plus élevés d'érosion de la base d'imposition et de transfert de bénéfices associés aux opérations multinationales.

Types de Revenus Couverts

Le régime FSIE s'applique à quatre catégories de revenus de source étrangère spécifiés lorsqu'ils sont perçus à Hong Kong :

Extension de la Phase 2 (Effective au 1er janvier 2024)

L'ordonnance de 2023 sur le revenu intérieur (modification) (imposition des gains de cession de source étrangère), promulguée le 8 décembre 2023, a considérablement étendu le régime FSIE. À partir du 1er janvier 2024, les gains de cession de source étrangère provenant de la vente de **tous types d'actifs** (biens meubles et immeubles) entrent dans le champ d'application, qu'ils soient de nature capital ou revenu.

Les principales améliorations introduites dans la Phase 2 comprennent :

• Exclusion pour les Négociants : Les gains de cession de source étrangère sur les actifs non liés à la propriété intellectuelle réalisés par les négociants sont exclus du régime FSIE
• Allègement pour les Transferts Intra-Groupe : L'impôt sur les gains de cession peut être différé lorsque des actifs sont transférés entre entités associées, sous réserve des règles anti-abus
• Champ d'Application Étendu : Les gains de cession sont calculés sur la base du coût d'acquisition historique, l'intégralité du gain pouvant potentiellement être soumise au régime

Trois Voies d'Exemption

1. Exigence de Substance Économique

L'exigence de substance économique est la principale voie d'exemption pour la plupart des types de revenus de source étrangère. Elle exige des contribuables qu'ils démontrent des activités économiques réelles à Hong Kong liées aux actifs générateurs de revenus.

Pour les Entités de Détention de Participations Pures (Exigences Réduites)

Une entité de détention de participations pures doit mener les "activités économiques spécifiées" suivantes à Hong Kong :

• Détention et gestion de ses participations
• Respect des exigences de dépôt du droit des sociétés de Hong Kong

Pour les Entités autres que de Détention de Participations Pures

Les entités autres que de détention de participations pures doivent démontrer des activités plus substantielles, notamment :

• Prendre les **décisions stratégiques** nécessaires à Hong Kong concernant les actifs pertinents
• **Gérer et supporter les risques principaux** liés aux actifs acquis, détenus ou cédés

Test d'Adéquation

Les entités autres que de détention de participations pures doivent également satisfaire au test d'adéquation, qui évalue :

• Le nombre d'**employés qualifiés** employés à Hong Kong
• Le montant des **dépenses d'exploitation** engagées à Hong Kong pour l'exercice des activités économiques spécifiées

L'IRD examine la totalité des faits et circonstances de chaque cas pour déterminer les seuils minimaux. Des preuves documentaires telles que les procès-verbaux des réunions du conseil d'administration enregistrant les discussions sur la réalisation et la gestion des investissements peuvent servir de preuve des décisions stratégiques prises à Hong Kong.

2. Exemption pour Participation

L'exemption pour participation offre une voie alternative pour les **dividendes** et les **gains de cession de participations** de source étrangère. Cette exemption permet aux revenus de rester exonérés d'impôt, quelle que soit la substance économique, si des conditions spécifiques sont remplies.

3. Exigence de Lien (Nexus) pour les Revenus de Propriété Intellectuelle

Pour les revenus de propriété intellectuelle de source étrangère et les gains de cession de PI, l'**approche du lien (nexus)** s'applique, conformément aux normes de l'OCDE. Cette approche lie les avantages fiscaux aux activités de R&D réelles menées à Hong Kong.

Actifs de PI Éligibles

Seuls les actifs de PI suivants sont éligibles :

• Brevets
• Actifs de PI fonctionnellement équivalents aux brevets (par exemple, logiciels protégés par le droit d'auteur)
• **Exclus :** PI liée au marketing, tels que les marques et les droits d'auteur

Calcul du Ratio de Lien (Nexus)

L'étendue de l'exemption fiscale est déterminée par le ratio de lien (nexus) :

Où :

• Dépenses éligibles : Dépenses de R&D directement liées aux actifs de PI éligibles menées à Hong Kong
• Dépenses globales : Total des dépenses engagées pour développer l'actif de PI
• Exclus des dépenses éligibles : Coûts d'acquisition, paiements d'intérêts et coûts de construction

Seule la partie des revenus de PI correspondant au ratio de lien (nexus) est éligible à l'exemption fiscale.

Exigences de Conformité et de Déclaration

Régime d'Auto-Déclaration

Le régime FSIE fonctionne comme un système d'auto-déclaration. Les entités EMN à Hong Kong doivent :

1. Déclarer dans la Déclaration Fiscale : Inclure tous les revenus de source étrangère spécifiés et le montant du revenu imposable dans la déclaration d'impôt sur les bénéfices pertinente
2. Calendrier de Notification : Si aucune déclaration d'impôt sur les bénéfices n'a été émise, notifier le Commissaire de l'assujettissement dans les **4 mois suivant la fin de la période de référence** de l'année d'imposition au cours de laquelle le revenu est perçu
3. Documentation : Lorsqu'une déclaration d'impôt sur les bénéfices a été émise, fournir les détails dans la déclaration (aucune notification séparée n'est requise)

Exigences de Tenue de Registres

Les entités EMN doivent conserver des registres complets, y compris :

• Tous les registres de transactions relatifs aux revenus de source étrangère spécifiés
• Documentation à l'appui des demandes d'exemption (substance économique, participation ou lien (nexus))
• Preuve des employés qualifiés et des dépenses d'exploitation à Hong Kong
• Procès-verbaux des réunions du conseil d'administration démontrant la prise de décisions stratégiques
• Registres des dépenses de R&D pour les demandes de revenus de PI

Les registres doivent être conservés pendant au moins **7 ans** après la plus tardive des dates suivantes :

• Achèvement des transactions pertinentes, ou
• La réception ou la considération comme reçue du revenu à Hong Kong

Approche de l'IRD en matière d'Examen et d'Audit

L'IRD a indiqué une approche de la conformité basée sur les risques :

• Pas de Fréquence Spécifiée : Il n'y a pas de calendrier d'examen prédéterminé
• Examens Sélectifs : L'IRD effectuera des examens documentaires et des audits des demandes FSIE sélectionnées chaque année
• Approche Cohérente : La méthodologie d'examen s'aligne sur les pratiques pour d'autres demandes de déduction ou d'exemption
• Acceptation des Preuves : Les procès-verbaux des réunions du conseil d'administration et autres registres commerciaux démontrant la prise de décision basée à Hong Kong sont généralement acceptés comme preuve suffisante

Système de Rescrit Fiscal Anticipé

Pour renforcer la certitude fiscale et réduire les charges de conformité, l'IRD propose un système de rescrit fiscal anticipé en vertu de la section 88A de l'ordonnance sur le revenu intérieur :

Interaction avec le Principe de la Source Territoriale

Un aspect essentiel du régime FSIE de Hong Kong est qu'il fonctionne **parallèlement** au principe de territorialité de l'impôt, plutôt que de le remplacer. L'IRD a précisé que :

• Détermination de la Source en Premier : L'IRD détermine d'abord si les bénéfices proviennent de Hong Kong selon les principes traditionnels de détermination de la source
• Tests Séparés : La source et la substance sont des considérations distinctes - l'une ne remplace jamais l'autre
• Le FSIE ne s'applique qu'aux Revenus de Source Étrangère : Ce n'est que si le revenu est déterminé comme étant de source étrangère que le régime FSIE devient pertinent
• Principe Territorial Maintenu : Hong Kong continue d'adhérer à son principe de territorialité de l'impôt malgré le régime FSIE

Cela signifie que les revenus véritablement de source hongkongaise restent imposables quelle que soit la substance économique, tandis que les revenus de source étrangère restent potentiellement exonérés si les conditions d'exemption sont remplies.

Allègement de la Double Imposition

Le régime FSIE comprend des dispositions visant à prévenir la double imposition :

• Crédit pour Impôt Étranger : Si une entité EMN ne peut pas bénéficier de l'exemption et que les revenus de source étrangère sont imposés à Hong Kong, un allègement est disponible pour un impôt similaire payé dans la juridiction étrangère
• S'applique Indépendamment de la CDTA : L'allègement de la double imposition est disponible que Hong Kong ait ou non un Accord de Non-Double Imposition (CDTA) avec la juridiction de la source
• Basé sur la Résidence : L'entité EMN doit être un résident fiscal de Hong Kong pour demander l'allègement
• Méthode de Calcul : Le crédit est généralement limité au montant le plus faible entre l'impôt de Hong Kong sur le revenu et l'impôt étranger payé

Développements Récents et Reconnaissance Internationale

Retrait de la Liste de Surveillance de l'UE

Le **20 février 2024**, Hong Kong a été retiré de la liste de surveillance de l'Union européenne concernant la coopération fiscale internationale. Cette étape confirme que Hong Kong a rempli ses engagements de renforcement des normes de gouvernance fiscale grâce aux amendements du régime FSIE.

Directives Améliorées de l'IRD

Le **5 juillet 2024**, l'IRD a publié des directives étendues sur le régime FSIE, y compris :

• Une liste étendue de Questions Fréquemment Posées (FAQ)
• Des exemples illustratifs supplémentaires démontrant l'application pratique
• Clarifications sur le test d'adéquation pour la substance économique
• Directives sur les exigences de documentation

Mise en Œuvre Favorable aux Entreprises

Le gouvernement de Hong Kong a adopté une approche à quatre volets favorable aux entreprises :

1. Déclaration Simplifiée : Les déclarations fiscales ne requièrent que des informations essentielles de haut niveau et des déclarations pour démontrer la conformité
2. Système de Rescrit Fiscal Anticipé : Offre une certitude jusqu'à cinq ans sur la conformité à la substance économique
3. Audits Proportionnés : Sélection basée sur les risques plutôt qu'un examen universel
4. Normes de Documentation Pratiques : Acceptation des registres commerciaux standard comme preuve

Stratégies Pratiques de Conformité

Pour les Entreprises Recevant des Revenus de Source Étrangère

Les entités EMN devraient envisager les stratégies suivantes pour assurer la conformité :

1. Réaliser une Évaluation d'Impact FSIE
   • Identifier tous les flux de revenus passifs de source étrangère
   • Déterminer quelle voie d'exemption est la plus appropriée pour chaque type de revenu
   • Évaluer la substance économique actuelle à Hong Kong
2. Améliorer la Documentation de la Substance Économique
   • Conserver des registres détaillés des réunions du conseil d'administration tenues à Hong Kong
   • Documenter les décisions stratégiques prises par le personnel basé à Hong Kong
   • Suivre les employés qualifiés et leurs activités
   • Enregistrer les dépenses d'exploitation liées aux activités génératrices de revenus
3. Évaluer l'Éligibilité à l'Exemption pour Participation
   • Examiner les pourcentages de participation dans les entités émettrices
   • Vérifier que les périodes de détention respectent l'exigence de 12 mois
   • Évaluer les considérations relatives à l'établissement permanent
4. Mettre en Œuvre le Suivi du Lien (Nexus) pour les Revenus de PI
   • Établir des systèmes pour suivre les dépenses de R&D à Hong Kong
   • Séparer les dépenses éligibles des dépenses non éligibles
   • Calculer les ratios de lien (nexus) pour chaque actif de PI éligible
   • Maintenir une documentation contemporaine
5. Envisager les Rescrits Fiscaux Anticipés
   • Demander des rescrits fiscaux anticipés sur les arrangements significatifs ou complexes
   • Obtenir une certitude avant les restructurations ou les nouveaux investissements
   • Utiliser les rescrits pour soutenir la planification fiscale et la gestion des risques

Pièges Courants à Éviter

• Supposer que Tous les Revenus Étrangers sont Automatiquement Exonérés : Le régime FSIE exige une conformité active aux conditions d'exemption
• Documentation Insuffisante : Le fait de ne pas tenir de registres contemporains peut compromettre les demandes d'exemption
• Mauvaise Compréhension du Principe Territorial : Le régime FSIE ne modifie pas les règles de source de base
• Négliger le Délai de Notification de 4 Mois : Les notifications tardives peuvent entraîner des pénalités
• Substance Économique Insuffisante : Une présence symbolique à Hong Kong sans activités réelles ne satisfera pas aux exigences
• Ignorer l'Extension de la Phase 2 : À partir de 2024, tous les gains de cession nécessitent une analyse FSIE

Considérations Spécifiques à l'Industrie

Sociétés de Portefeuille d'Investissement

Les entités de détention de participations pures bénéficient d'exigences de substance économique réduites mais doivent néanmoins démontrer :

• Gestion des participations basée à Hong Kong
• Conformité aux obligations de dépôt des sociétés de Hong Kong
• Gouvernance et contrôle appropriés depuis Hong Kong

Sociétés de Licences de PI et de Technologie

Les entreprises tirant des revenus de PI de source étrangère doivent :

• Mener des activités de R&D substantielles à Hong Kong
• Maintenir des systèmes détaillés de suivi des dépenses
• S'assurer que les actifs de PI sont éligibles selon les exigences de lien (nexus)
• Calculer les ratios de lien (nexus) avec précision pour chaque actif de PI

Centres de Trésorerie et de Financement

Les centres de trésorerie régionaux recevant des intérêts de source étrangère doivent démontrer :

• Prise de décisions stratégiques à Hong Kong concernant les prêts et emprunts
• Gestion des risques de taux d'intérêt et de crédit depuis Hong Kong
• Personnel et systèmes de trésorerie adéquats à Hong Kong

Sociétés de Négoce

Les négociants bénéficient de l'exclusion pour les gains de cession de source étrangère sur les actifs non liés à la PI, mais doivent :

• Établir clairement le statut de négociant
• Distinguer les gains de négoce (exclus) des gains d'investissement (potentiellement dans le champ d'application)
• Maintenir une documentation justifiant la classification entre négoce et investissement