Гибридные соглашения о несоответствии: объяснение законодательной реакции Гонконга

Используют ли многонациональные предприятия налоговые лазейки с помощью изощренных трансграничных структур? Гонконг стратегически определил свое место в мировой налоговой системе, внедрив адресные правила противодействия гибридным несоответствиям и сохранив при этом конкурентоспособную территориальную систему налогообложения. По мере развития международных налоговых стандартов в рамках инициативы ОЭСР по борьбе с размыванием налоговой базы и выводом прибыли из-под налогообложения (BEPS) понимание особенностей подхода Гонконга к схемам с использованием гибридных несоответствий приобретает ключевое значение для компаний, ведущих трансграничную деятельность.

Что представляют собой схемы с использованием гибридных несоответствий

Схемы с использованием гибридных несоответствий относятся к числу наиболее сложных инструментов международного налогового планирования. Эти структуры используют различия в классификации субъектов, финансовых инструментов или операций в разных странах, что потенциально может приводить к двойному неналогообложению или бессрочной отсрочке налогообложения. ОЭСР определила такие схемы в качестве одного из приоритетных направлений реформирования в рамках своей инициативы по борьбе с размыванием налоговой базы и выводом прибыли из-под налогообложения (BEPS), при этом Мероприятие 2 специально направлено на нейтрализацию их последствий.

Два основных вида гибридных несоответствий

Мероприятие 2 Плана BEPS направлено на две основные категории налоговых несоответствий, создающих несправедливые преимущества:

1. Схемы «вычет без включения в доход» (D/NI): Платеж дает право на налоговый вычет в одной юрисдикции без соответствующего включения в налогооблагаемый доход в другой юрисдикции
2. Схемы двойного вычета (DD): Один и тот же расход одновременно заявляется к налоговому вычету в двух или более юрисдикциях

Распространенные виды схем с использованием гибридных несоответствий

Многонациональным предприятиям следует знать о следующих распространенных структурах с использованием гибридных несоответствий, на нейтрализацию последствий которых направлено Мероприятие 2 Плана BEPS:

Стратегические законодательные меры Гонконга

Ордонанс о внесении изменений в Ордонанс о внутренних доходах (№ 6) 2018 года (Inland Revenue (Amendment) (No. 6) Ordinance 2018)

13 июля 2018 года Гонконг сделал значительный шаг к приведению своей налоговой системы в соответствие с международными стандартами, приняв этот знаковый ордонанс. Законодательные положения были сосредоточены на нескольких ключевых направлениях:

• Законодательное закрепление правил трансфертного ценообразования: Официальное закрепление принципа «вытянутой руки» в соответствии с Руководством ОЭСР по трансфертному ценообразованию
• Внедрение минимальных стандартов BEPS: Включая инициативный обмен налоговыми разъяснениями и положения о предварительных соглашениях о ценообразовании (APA)
• Обновление положений о постоянных представительствах: Пересмотр определений ПП в соответствии с рекомендациями Мероприятия 7 Плана BEPS
• Требования к документации: Установление комплексных обязанностей по подготовке документации по трансфертному ценообразованию и представлению страновой отчетности

Прагматичный подход Гонконга к Многосторонней конвенции (MLI)

При внедрении Многосторонней конвенции (MLI) Гонконг избрал избирательную стратегию, обеспечивающую баланс между международными обязательствами и местными экономическими интересами:

• Принятые положения: минимальные стандарты BEPS, включая тест основной цели (PPT) для предотвращения злоупотребления налоговыми соглашениями и требования к взаимосогласительной процедуре (MAP)
• Непринятые положения: большинство необязательных положений, включая комплексные правила в отношении гибридных несоответствий и положения о противодействии искусственному избежанию образования постоянного представительства

В отношении охватываемых налоговых соглашений положения MLI начали применяться в Гонконге с 1 апреля 2023 года к налогам, удерживаемым у источника, и с 1 апреля 2024 года к другим налогам.

Режим освобождения доходов из иностранных источников (FSIE)

Основной механизм Гонконга по устранению гибридных несоответствий встроен в режим FSIE, установленный Ордонансом о внутренних доходах (поправка) (налогообложение определенных доходов из иностранных источников) 2022 года (Inland Revenue (Amendment) (Taxation on Specified Foreign-sourced Income) Ordinance 2022), вступившим в силу 1 января 2023 года. Этот режим охватывает:

• Дивиденды из иностранных источников
• Проценты из иностранных источников
• Доходы от интеллектуальной собственности из иностранных источников (доходы от ИС)
• Доходы от отчуждения долей участия в капитале из иностранных источников
• Доходы от отчуждения иных активов из иностранных источников (сфера применения расширена с 1 января 2024 года)

Условия освобождения доходов от участия в капитале

Режим FSIE предусматривает освобождение доходов от участия в капитале в качестве альтернативы выполнению требования об экономическом присутствии. Для получения права на освобождение организации, входящие в состав многонациональных предприятий (МНП), должны соответствовать следующим условиям:

1. Требование к резидентству: организация, входящая в состав МНП, должна быть налоговым резидентом Гонконга либо, если она является нерезидентом, иметь в Гонконге постоянное представительство, к которому относится соответствующий доход
2. Период владения: непрерывное владение долей участия в капитале организации — объекта инвестиций в размере не менее 5% в течение как минимум 12 месяцев непосредственно перед начислением дохода
3. Условие об обложении налогом: дивиденды или доходы от отчуждения из иностранных источников (либо прибыль, за счет которой они получены) должны облагаться в иностранной юрисдикции аналогичным налогом, отвечающим установленным критериям, по ставке не менее 15%

Правило противодействия гибридным несоответствиям

Ключевой элемент адресного подхода Гонконга к гибридным несоответствиям встроен в режим FSIE:

Это положение непосредственно направлено против схем с гибридными несоответствиями типа «вычет без включения в налогооблагаемый доход» (D/NI), предотвращая ситуации, в которых:

• Компания — объект инвестиций заявляет налоговый вычет в отношении выплаты дивидендов в своей юрисдикции
• Организация-получатель в Гонконге, входящая в состав МНП, претендует на освобождение от налогообложения в рамках освобождения доходов от участия в капитале

Механизм перехода от освобождения к зачету

Если организация, входящая в состав МНП, не выполняет условие об обложении налогом или утрачивает право на освобождение в силу правила противодействия гибридным несоответствиям, вместо полного освобождения применяется налоговый зачет. Доход организации по-прежнему облагается гонконгским налогом на прибыль, однако она может заявить вычет уплаченного иностранного налога, что обеспечивает однократное налогообложение без двойного налогообложения.

Внедрение Компонента 2 BEPS 2.0 в Гонконге

Хотя Гонконг применяет адресный подход к Мероприятию 2 Плана BEPS, он проявляет большую активность во внедрении Компонента 2 BEPS 2.0, устанавливающего глобальную минимальную ставку корпоративного налога в размере 15%. Соответствующий законодательный акт был опубликован в официальном вестнике 6 июня 2025 года и включает следующие элементы:

• Гонконгский минимальный дополнительный налог (HKMTT): применяется с обратной силой с 1 января 2025 года
• Правило включения доходов (IIR): применяется с обратной силой с 1 января 2025 года и предусматривает взимание с материнских организаций дополнительного налога в отношении низкооблагаемых организаций, входящих в состав группы
• Правило недостаточно облагаемой прибыли (UTPR): внедрение отложено до завершения дальнейшего изучения

Практические последствия для многонациональных предприятий

Контрольный перечень мер по соблюдению требований для МНП

Многонациональным предприятиям, осуществляющим деятельность в Гонконге или через него, следует принять следующие меры по соблюдению требований:

1. Пересмотреть структуры финансирования: проанализировать внутригрупповые займы и гибридные инструменты, чтобы убедиться, что они не создают несоответствий типа «вычет без включения в налогооблагаемый доход»
2. Оценить право на освобождение доходов от участия в капитале: проверить, что выплаты дивидендов компаниями — объектами инвестиций не подлежат вычету в юрисдикции источника дохода
3. Документально подтвердить экономическое присутствие: вести надлежащую документацию, подтверждающую экономическое присутствие в Гонконге для получения льгот в рамках режима FSIE
4. Контролировать соблюдение условия об обложении налогом: отслеживать эффективные налоговые ставки, применяемые к прибыли, лежащей в основе соответствующего дохода, чтобы обеспечить соблюдение порога в 15%
5. Подготовиться к соблюдению требований Компонента 2: крупным группам МНП следует выделить ресурсы для расчета эффективных налоговых ставок и подготовки отчетности по дополнительному налогу

Возможности стратегического планирования

Избирательный подход Гонконга к правилам в отношении гибридных несоответствий при одновременном внедрении строгих минимальных стандартов BEPS обеспечивает определенные преимущества для планирования:

• Преимущество территориального налогообложения: В Гонконге принцип налогообложения по территориальному источнику дохода остается неизменным в отношении доходов, действительно полученных за его пределами
• Доступ к сети налоговых соглашений: Обширная сеть комплексных соглашений Гонконга об избежании двойного налогообложения предусматривает пониженные ставки налога, удерживаемого у источника
• Преимущества режима налогообложения интеллектуальной собственности: Режим налогообложения интеллектуальной собственности, основанный на принципе взаимосвязи, предусматривает налоговые льготы для доходов от интеллектуальной собственности, отвечающих установленным критериям, при соблюдении стандартов BEPS
• Холдинговые структуры: При надлежащем структурировании освобождение доходов от участия в капитале обеспечивает репатриацию дивидендов с оптимальной налоговой нагрузкой

Стратегический подход Гонконга к внедрению BEPS демонстрирует взвешенный баланс между соблюдением международных требований и сохранением конкурентных преимуществ. Сосредоточившись на адресных правилах противодействия гибридным несоответствиям в рамках режима FSIE и одновременно активно внедряя второй компонент (Pillar Two), Гонконг позиционирует себя как ответственный международный финансовый центр. Многонациональным предприятиям следует обращаться за профессиональными налоговыми консультациями, чтобы ориентироваться в этих меняющихся правилах и одновременно оптимизировать свои трансграничные структуры.